近期，上交所公布的某股份有限公司债券募集说明书披露，该集团所属某火电工程公司在印尼EPC工程项目的最终税争议情况，争议税额达6千多万元。上交所2018年公开文档还披露了某集团国际合作有限公司在印尼的最终税争议案，争议税额高达1.47亿元。

这是近年来中企在印尼承包工程发生的数起最终税争议案中的两起。本文以上述火电项目案例为分析对象，结合EPC项目特点和印尼税制，深入分析争议内容，并根据华政税务国际部的海外经验提出相应建议，以期有效降低中资企业承揽国际承包工程的重大税收风险。

 

01案例概况

 

2014年2月：印尼税务局向中国A工程公司发出评税通知书，要求其就2009-2010年期间执行的印尼国家DL公司M项目和N项目海外采购部分取得的收入缴纳4%最终税，涉税金额折合人民币6,051万元。

 

因涉税金额巨大，且此部分收入形成的利润已经在中国缴纳相应所得税，如在印尼再次缴税，会涉及到双重征税事宜。A工程公司按照《中华人民共和国和印度尼西亚共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》（以下简称“中国与印尼双边税收协定”）约定程序，向国内主管省级别税务局、国家税务总局提出启动相互协商程序（MAP），但该程序执行后未取得理想效果。

 

2015年7月：A工程公司依法向印尼税务法庭提起税务诉讼。

 

2016年12月：印尼税务法庭判决A工程公司补缴2009-2010年期间采购设备收入的最终税和滞纳金约人民币4,164万元。A工程公司对税务法庭的判决结果依然存在异议，同时积极采取各种解决措施。

 

2017年3月：A工程公司收到印尼税务当局签发的行政罚款单，要求补缴法院判决生效的海外采购收入的最终税，同时并处罚金，合计4128万元。

 

2017年10月：A工程公司支付完毕。

 

A工程公司与印尼税务局争议的焦点：

 

A工程公司M和N项目合同中对应设备采购部分的合同收入，是否属于建筑服务收入？

上述收入如最终被认定为建筑服务收入，那么A工程公司是否应按4%的税率在印尼缴纳最终税？

 

02争议1：最终税适用范围

 

业务具体执行模式

 

A工程公司作为中国居民企业，签署M和N项目承包合同后，采用相同执行模式。

设计、施工部分执行模式

 

A工程公司在印尼设立分公司，作为项目部分设计工作（Engineering）和全部施工作业（Construction）（含安装）的执行主体。分公司英文名称与A工程公司国内总公司名称保持一致。分公司在印尼注册税务登记号码后根据工程结算量单，向客户印尼国家DL公司开具合法票据确认应收款项。印尼国家DL公司按照建筑服务项目和3%的税率扣除最终税后，剩余款项支付给分公司。

 

设备采购部分执行模式

 

承包合同中的设备采购（Procurement）部分，由A工程公司在中国境内统一招标采购、组织发运和办理增值税退税。A工程公司向客户印尼国家DL公司按照合同量单价格开具形式发票（Proforma Invoice）。印尼国家DL公司按照合同约定支付节点，将发票对应金额全额支付至A工程公司国内账户，并未扣缴任何最终税或预提税。

 

印尼相关税收规定

 

依据《印尼所得税法》（Income Tax Law，2008年36号修正案）第2条规定，在印尼设立或开展实际管理的法律实体均需要交纳公司所得税。外资企业在印尼设立的常设机构，也是印尼所得税纳税主体。

 

根据法案第23条规定，所有类型的服务收入将以不同税率预提税的形式征收所得税。中资企业在印尼承揽电力工程项目，提供的是建筑服务，且通常会构成印尼常设机构，在印尼当地缴纳的所得税主要包括最终税和分支机构利润税。

 

争议分析

 

印尼税务局认为：

 

A工程公司M和N项目合同中对应设备采购部分的合同收入，属于EPC合同项下的设备采购，应在印尼缴纳最终税。

 

A工程公司收到评税通知书后，根据项目的执行模式和中国与印尼双边税收协定相关规定提出抗辩。

 

从项目执行模式上看：

 

设备采购部分完全由A工程公司在中国境内完成，与其印尼分公司并无直接关联，应按照国际规则，以交易活动发生地为收入来源地，中国对该收入具有征税权。

 

根据中国与印尼双边税收协定：

 

A工程公司通过分公司在印尼开展经营活动，除非印尼政府能够证明设备采购活动是由分公司进行的或者与分公司有实质关联，否则应仅以归属于分公司的利润为限征税。印尼政府仅根据“同一个合同项下的约定义务”这一表面形式为由进行征税，忽略了业务实质，不足以让人信服。

 

而印尼税务局基于以下两方面事实，否决了A工程公司的抗辩主张，坚持将设备采购这一经济行为的合同收入纳入印尼的最终税征税范围：

 

一方面，EPC合同项下所有的设备采购，虽然由A工程公司在中国境内进行招标采购并发运，但全部海运报关单上设备收货人名称均为A工程公司而非业主印尼国家DL公司。证明A工程公司分公司与设备采购行为高度相关；

 

另一方面，A工程公司承揽EPC合同，是为印尼国家DL公司提供“交钥匙”服务，提供完整的、实现设计功能的发电站，而非局部可分割的单独服务。所有进口设备都是用于在建项目的。A工程公司收到自中国发运的进口设备后在印尼当地进行安装、调试及试运行，实现合同约定与设计要求，因此，设备采购行为应视为A建筑企业在印尼提供的整体建筑服务的一部分，应当纳税。

 

在A工程公司多轮次抗辩、互相协商程序甚至提起的诉讼的审议过程中，其“设备采购部分不适用最终税”的主张均未得到支持。即A工程公司取得设备采购部分的收入，属于在印尼提供的整体建筑服务的一部分，应在印尼缴纳最终税。

 

03争议2：最终税适用税率

 

在上述“设备采购收入”被印尼税务机关认定属于印尼最终税适用范围后，A工程公司又对其适用4%税率产生异议。

 

印尼相关税收规定

 

《印尼所得税法》第4条规定，2008年8月1日及以后获发建筑经营证书的承包商，无论是印尼居民企业还是外资企业在印尼的常设机构，其提供的建筑服务，包括建筑施工、建筑规划和建筑监督服务，需按照收入金额和下述税率计算缴纳最终税：

（1）小型公司提供的建筑施工服务，税率2%；

（2）拥有建筑经营证书的公司提供的建筑施工服务，税率为3%；

（3）无建筑经营证书的公司提供的建筑施工服务，税率为4%；

（4）拥有建筑经营证书的公司提供的建筑规划和建筑监督服务，税率为4%；

（5）无建筑经营证书的公司提供的建筑规划和建筑监督服务，税率为6%。

以上建筑经营证书由印尼建筑服务发展委员会（Construction Service Development Board）评估承包商实施建筑服务的能力、深度或水平等方面后签发。

 

争议分析

 

如《印尼所得税法》第4条所述，在印尼取得的建筑服务收入适用最终税的税率依据企业是否取得的建筑经营证书和企业自身规模。2014年印尼税务局签发的评税通知书中要求按照4%的税率补征最终税，A工程公司认为即使需要缴纳最终税，也应该按照3%税率征收。这与印尼国家DL公司前期的扣缴比例保持一致。

A工程公司因印尼本土政策的限制，未能办理建筑经营证书。印尼公共工程部（Department of Public Work）认为，A工程公司作为国际知名工程承包商，具有全球一流的工程建设项目履历和能力，应视同具备建筑经营证书。

 

印尼税务机关则主张：

 

A工程公司未能提供印尼建筑服务发展委员会签发的标准证书文件，因此其取得的建筑服务收入，应当按照所得税法第4条第（2）款“无建筑经营证书的公司提供的建筑施工服务”标准，适用4%税率。

 

针对此项争议，A工程公司在与印尼税务局的直接抗辩中，以及中国国家税务总局在与印尼税务机关的互相协商程序中，均未能改变印尼税务局的主张。印尼法院在后续判决中，基于客观事实的判断，最终判决A工程公司适用“3%”最终税税率。

 

04华政税务国际部的建议

 

为有效降低中资企业承揽国际承包工程的重大税收风险，华政税务国际部总结国际工程财税服务经验，并结合对本案例的分析，提出以下建议：

开展尽调，提前制定财税方案，最大程度降低合规风险

 

财税尽调是中资企业管控海外承包工程税务风险的最基础和最关键的环节。为减少事后重大损失，我们建议标前全方位开展工程项目税务尽职调查，针对所涉国别税收法律、目标行业规定、财务标准、税收监管环境等进行比较完整、细致和有效的调研，并出具尽调报告，形成具备所在国落地执行性的税务操作方案。

 

华政税务国际部具备丰富的尽调经验，可以在中资企业“走出去”之前出具税务尽调报告，作为中资企业国际工程业务承揽和投标报价决策的关键支撑资料，更进一步，可以在此基础上，为企业提供项目全周期、全环节包括资金、财会和税务在内的财税方案。

 

借助专业力量，掌握所在国税收征管实践，降低实操风险

 

商务合同中税务待遇条款是理论化和标准化的，税务尽职调查还不能真正涵盖税务机关征收管理实践中的执行和判断标准。除了提前做好尽调，寻找兼具跨境与本地服务案例的专业机构，或者具有成功经验的中资企业，并深入交流税务操作经验同样至关重要。

企业必须参照已有专业机构或者其他中资企业成熟的税务操作，去理解商务合同中约定的税收待遇，否则可能会像案例中的A工程公司，遭遇因对税务规定理解的歧义而导致的税务损失。

 

华政税务在包括印尼在内的“一带一路”国家和地区，拥有众多专业经验丰富的本地优秀合作伙伴，能够帮助客户及时掌握国际工程所在国的税收征管实践，并据此帮助客户分析判断合同税务待遇条款的实际执行，提高税务方案的确定性。

 

结合所在国政策，优化和规范合同安排，提高事后抗辩能力

 

国内交易活动的税收思维不能直接生搬硬套于国际交易行为。根据对国际承包工程税务遵从的理解和经验，我们认为，对EPC承包合同进行分项合同安排，由非工程所在国主体与业主签订采购合同，可以作为避免采购活动在工程所在国缴纳所得税的可能方法。

但需要注意的是，这种采购活动的分项安排，应清晰约定合同条款，收货主体与清关主体等合同关键内容与特征要严格符合国际贸易活动惯例，否则企业事后想要凭贸易合同的性质抗辩税务机关的认定将会非常困难。

 

上述方法的最终应用，也需要以结合工程所在国的具体环境进行论证为前提，需要借助专业人员或者机构进行具体的技术细节分析与细致安排，不可简单照搬。

 

面对重大争议，合理制定应对策略,最大程度上维护合法权益

 

中资企业在海外开展业务，要提高利用税收协定维护企业自身合法权益的意识。一旦企业在工程所在国遭遇不公正税务待遇，建议首先寻求本地声誉较好、专业沟通和落地能力较强的财税专业服务机构的帮助，厘清事实与问题，辨明形势，制定应对思路，然后积极与当地税务机关进行交易事实和税收政策适用等方面的专业沟通。

在税企沟通效果未达预期的情况下，如项目所在国与中国签有避免双重征税协定的情况下，建议企业应像A工程公司一样，选择按照正规流程，提起两国税务当局层面的相互协商程序（MAP），依托国与国之间的制度性安排，努力维护正当利益。

 

华政税务国际部借助中外跨境专家团队，可以帮助中资企业同时且无缝对接中国与工程所在国优质税务服务资源，协助合理制定应对策略和推动解决税收争议。

责编 | 李梦飞  审校 | 王芳